Tematyka cen transferowych i ich dokumentacji jest bardzo istotnym zagadnieniem dla „biznesowych” podatników CIT w Polsce. Jednakże, w sektorze finansów publicznych wydaje się nie stanowić ważnego zagadnienia. Obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych ugruntowano w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych [dalej: „ustawa o CIT”]. Jednocześnie w niniejszej ustawie przewidziano szereg zwolnień z tego obowiązku dla sektora publicznego m.in. w art. 11n pkt. 5 ustawy o CIT, na mocy którego, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku, gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami. Warto zatem zapoznać się z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [dalej: „WSA”] w Gdańsku z 16 listopada 2021r. (sygn. I SA/Gd 850/21), gdzie Sąd wskazał, iż ze zwolnienia mogą skorzystać spółki powiązane z gminami jedynie kapitałowo. W innym przypadku, skorzystanie ze zwolnienia, nie będzie miało zastosowania.
Czego dotyczył spór
Na początku 2021 roku spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia czy zawierając transakcję z gminą lub innymi spółkami należącymi do gminy będzie zobowiązana do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych.
Spółka ta świadczy usługi odbioru odpadów oraz najmu na rzecz gminy oraz innych spółek do gminy należących. Gmina posiadała w spółce 100% udziałów, a dodatkowo w radzie nadzorczej spółki zasiadał m.in. prezes innej gminnej spółki oraz skarbnik gminy, który pełnił funkcję przewodniczącego.
We wniosku zaznaczono, iż pomiędzy spółką a gminą nie istnieją inne powiązania, natomiast same transakcje zawierane pomiędzy spółką a gminą stanowiły transakcje kontrolowane w rozumieniu przepisu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Wynikały one z zawartej pomiędzy spółką a gminą umowy powierzenia wykonywania zadań publicznych gminy np. zagospodarowanie odpadów. Zaznaczono również, iż dla transakcji pomiędzy spółką a gminą zaplanowane jest przekroczenie progów dokumentacyjnych wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT.
W przypadku transakcji zawieranych pomiędzy spółką a innymi spółkami gminnymi (100% udziałów gminy) to były to jedynie transakcje na warunkach rynkowych oraz nie przekroczono progów dokumentacyjnych.
W związku z powyższą sytuacją spółka nabrała wątpliwości czy transakcje zawarte pomiędzy nią a gminą oraz pomiędzy nią a innymi spółkami gminnymi obligują ją do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych.
W swoim stanowisku spółka stwierdziła, iż takiego obowiązku nie ma z uwagi na powiązanie z gminą jedynie na poziomie kapitałowym. Zaznaczyła, iż charakter tych powiązań pozwala jej na skorzystanie ze zwolnienia zawartym w art. 11n ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.
Jej zdaniem sam fakt zasiadania w radzie nadzorczej spółki skarbnika gminy nie ma i nie będzie miało wpływu na rodzaj powiązań. W celu uzasadnienia swojego stanowiska spółka zaznaczyła, iż skarbnik gminy w roli przewodniczącego rady nadzorczej nie ma wpływu na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych w spółce, ani nie posiada takich kompetencji w ramach wykonywanej na rzecz gminy pracy. Zatem podejmowane przez niego działania nie mają wpływu na relację pomiędzy spółką a gminą.
Zbieżne stanowisko spółka wyraziła również w odniesieniu do powiązań pomiędzy spółką a pozostałymi spółkami gminnymi. Dodatkowym argumentem w tym zakresie był fakt, iż transakcje zawierane pomiędzy spółkami nie nosiły znamion transakcji kontrolowanych.
Stanowisko organu interpretacyjnego
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem spółki jedynie w zakresie skorzystania ze zwolnienia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych pomiędzy spółką a innymi spółkami gminnymi.
Z kolei w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy spółką a gminą organ podatkowy nie znalazł podstaw, aby móc ze zwolnienia skorzystać podkreślając, iż pomiędzy spółką a gminą występują zarówno powiązania kapitałowe, jak i osobowe, co powoduje wystąpienie przesłanek uniemożliwiających zwolnienia z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych.
Na powyższą interpretację spółka wniosła skargę, wnosząc o jej uchylenie w zaskarżonej części.
Sąd staje po stronie organu podatkowego
WSA oddalił wniesioną skargę nie zgadzając się z argumentami spółki. W uzasadnieniu wyroku WSA powołał art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Stosownie do art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:
1. 10.000.000 zł – w przypadku transakcji towarowej;
2. 10.000.000 zł – w przypadku transakcji finansowej;
3. 2.000.000 zł – w przypadku transakcji usługowej;
4. 2.000.000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.
Transakcja kontrolowana to natomiast (art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT) to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
Progi dokumentacyjne są ustalane odrębnie dla:
1. każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do transakcji towarowych, finansowych, usługowych albo innych transakcji;
2. strony kosztowej i przychodowej.
Z definicji legalnej zawartej w art. 11a ust. 1 pkt 4 tej ustawy wynika, że ilekroć w Rozdziale la Ceny transferowe jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:
a. podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
b. podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
– ten sam inny podmiot lub
– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
c. spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
d. podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
W świetle art. 11a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:
1. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
a. udziałów w kapitale lub
b. praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
c. udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.
Natomiast zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r., obowiązek sprawozdawczy wprowadza przepis art. 11t ustawy o CIT, podmioty powiązane:
1. obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych – w zakresie transakcji kontrolowanych objętych tym obowiązkiem lub
2. realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1 – przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.
W myśl art. 11m ust. 1 ustawy o CIT podmioty powiązane, które są obowiązane do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, składają urzędom skarbowym oświadczenie o jej sporządzeniu, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku obrotowego.
Sąd zaznaczył, że „w niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że skarżąca spółka i Gmina są podmiotami powiązanymi w rozumieniu tych przepisów, a więc co do zasady zobowiązane są do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych”.
Sąd przypomniał przy tym, że ustawodawca przewidział jednak wyłączenie obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych ustanawiając przepis art. 11n pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.
Sąd powołał także art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), na mocy którego w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa (art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym). Dopuszczalne formy prowadzenia komunalnej gospodarki gminnej określają przepisy ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 712, z późn. zm.). Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej).
WSA zaznaczył: „ustawodawca także sprecyzował, że ta część transakcji kontrolowanej, która jest zwolniona z obowiązku dokumentacyjnego, nie jest brana pod uwagę przy ustalaniu wartości transakcji, która to wartość jest istotna pod kątem ustalenia obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych (…) W konsekwencji, w przypadku gdy wartość transakcji w tej części, w której nie jest ona zwolniona z obowiązku dokumentacyjnego (…) i przekracza progi (…) dla danej transakcji występuje obowiązek dokumentacyjny”.
Zdaniem Sądu zatem, prawidłowy jest pogląd, że „analogicznie należy traktować przypadek, gdy transakcja kontrolowana tylko w odniesieniu do jednego z podmiotów, nie spełnia warunków przewidzianych w art. 11n ustawy o CIT. Jak bowiem wynika z powyższego, badanie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych powinno następować w odniesieniu do tej części transakcji, która nie spełnia warunków do zwolnienia. Zatem w przypadku gdy transakcja kontrolowana tylko z jednym z podmiotów nie spełnia warunków wymienionych w art. 11n ustawy o CIT., obowiązek dokumentacyjny wystąpi jedynie w tym zakresie.”
Sąd podziela pogląd wyrażony w zaskarżonej interpretacji, że „poza kapitałowym powiązaniem Spółki z Gminą, które w świetle przepisów prawa stanowiłyby o zwolnieniu z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, w okolicznościach sprawy występują również powiązania o charakterze osobowym, a dotyczą osoby Zastępcy Skarbnika Gminy, który jednocześnie jest Przewodniczącym Rady Nadzorczej Spółki. Ta okoliczność, zdaniem organu sprawia, że skarżący nie będzie zwolniony z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych.”
Zdaniem Sądu, pzepis art. 11n pkt 5 ustawy o CIT przewiduje, że obowiązek taki nie istnieje jedynie w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami. Tym samym w rozpatrywanej sprawie wbrew twierdzeniu skarżącego nie jest możliwe zastosowanie art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wobec nieziszczenia się przesłanek występujących w tym przepisie, bowiem skarżący nie jest powiązany wyłącznie z jednostką samorządu terytorialnego. Stąd w rozpatrywanej sprawie nie było możliwe zastosowanie art. 11n pkt ustawy o CIT wobec nieziszczenia się przesłanek występujących w tym przepisie. Oznacza to, że wskutek braku wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane – skarżący winien ten obowiązek realizować.”
Sąd uznał zatem, że zwolnienie z obowiązku sporządzania cen transferowych obowiązuje jedynie w momencie występowania powiązań kapitałowych. Jednocześnie wskazał, iż w omawianej sprawie powiązania pomiędzy spółką a gminą mają również charakter osoby. WSA zaznaczył, iż „nie można bowiem pomijać obowiązków wynikających wprost z ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o samorządzie powiatowym czy też ustawy o samorządzie województwa, jak też ze statutów gmin. W ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości, że osoba kierująca finansami gmin ma wpływ na gospodarowanie środkami gminy, w tym środkami będącymi efektem umów zawieranych przez Gminę.” Z kolei rola przewodniczącego rady nadzorczej spółki również sprawia, iż osoba obejmująca takie stanowisko posiada wiele instrumentów pozwalających zarządzać podmiotem oraz wpływać na jego działanie.
Podsumowując wszystkie okoliczności Sąd zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego a zaskarżona interpretację indywidualną uznał za bezzasadną.
Konsekwencje praktyczne dla sektora
Niniejszy wyrok jest bez wątpienia istotny dla spółek gminnych i gmin z nimi powiązanych. Jeżeli w relacji pomiędzy spółką a gminą występują powiązania osobowe, to zgodnie z orzeczeniem nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych.
Na wyrok WSA w szczególności powinny zwrócić uwagę takie podmioty, w których osoby pełniące rolę zarządczą w spółce jednocześnie zajmują kierownicze stanowisko w samorządzie.
Wystąpienie takiego powiązania nakłada – zdaniem WSA w Gdańsku – na spółkę obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych w przypadku przekroczenia progów dokumentacyjnych. Tutaj należy zaznaczyć, iż nie wywiązanie się z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych w przypadku wystąpienia podstaw do jej wykonania może implikować różne konsekwencje dla spółki w postaci sankcji karnoskarbowych lub cywilnoprawnych.
Zatem każdorazowa analiza transakcji pomiędzy spółką gminną a podmiotem samorządowym wydaje się być konieczna.
Jeżeli ten problem Państwa dotyczy, zachęcamy do kontaktu z Kancelarią. Przesyłając wypełniony formularz akceptują Państwo naszą Politykę Prywatności.
Photo by Savvas Stavrinos on Pexels.com