Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA wyłaniające się na tle rozpoznawanej przez sąd sprawy następujące zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: „Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków europejskich (Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego) na realizację projektów dotyczących odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych) wchodzi w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017, poz. 1221 ze.zm.), z tytułu świadczonej przez Gminę usługi montażu kolektorów słonecznych na rzecz mieszkańców?” Sądy wydają bowiem w tej materii sprzeczne orzeczenia. Również interpretacje podatkowe zmieniały się w czasie. W efekcie, Gminy nie wiedzą czy dotacja powinna być opodatkowana a wpływa to na koszt całego projektu. Nie ma też jasności dla mieszkańców gmin, którzy niekiedy stawiani są przed koniecznością dopłacenia do wkładu własnego tam gdzie gmina nie przewidziała opodatkowania otrzymanej dotacji VATem.
Oś sporu
Sprawa dotyczyła gminy, która będzie realizowała projekt dotyczący Odnawialnych źródeł energii („OZE”). Gmina ubiegając się o dofinansowanie, nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na inwestycję jako wydatku kwalifikowanego. W ramach projektu, Gmina zawrze z mieszkańcami umowy, zgodnie z którymi w zamian za jednorazową odpłatność wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach mieszkańców oraz na gruntach poszczególnych nieruchomości, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne, udostępni zamontowane instalacje na rzecz mieszkańców, a także przeniesie prawo własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu. Gmina w ramach realizacji umowy zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu.
Zgodnie z planowanym brzmieniem umowy będzie ona zawierała zapis, że wraz z upływem okresu jej trwania nastąpi przekazanie instalacji mieszkańcowi na własność (bez odrębnej umowy).
Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy Instytucja Zarządzająca przeznacza dotację na całość kosztów projektu. Dotacja przeznaczona jest na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu, zaś do dyskrecjonalnej decyzji wnioskodawcy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też ze środków własnych. Dotacja jest dotacją do kosztów budowy instalacji. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego Gminy jak i od tego jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu . Jej udzielenie (ani wysokość) nie jest uzależnione od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu. Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem. W ramach projektu wysokość dofinansowania zawsze wynosić będzie 85% kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. Gmina ponosić będzie wydatki, które stanowić będą jej wkład własny (tj. wydatków które nie zostaną pokryte wpłatami mieszkańców), a także wydatki niekwalifikowane dotyczące kosztów ogólnych (np. koszty dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej oraz koszty materiałów biurowych, koszty eksploatacji sprzętu biurowego). Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie. Niektóre budynki właścicieli nieruchomości stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 1 11) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach realizacji projektu, może zdarzyć się także sytuacja, gdy budynek na którym realizowana będzie inwestycja, będzie obiektem budowlanym przekraczającym 300 m2 i tym samym budynek taki nie będzie zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich i wkład własny Gminy i mieszkańców – stanowiący ułamek wartości instalacji (około 15%).
Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od faktu występowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy, a realizacja inwestycji będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. Zgodnie z planowanymi umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. kolektory słoneczne, pozostaną własnością wnioskodawcy do końca okresu trwałości projektu. Po tym okresie wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności.
Realizując przedmiotową usługę Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami. Swoje czynności będą wykonywały bezpośrednio na zlecenie Gminy. Zakupiona przez wnioskodawcę usługa wykonania instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy, sklasyfikowaną w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008 (wprowadzonej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 października 2008 roku (Dz. U. nr 207, poz. 1283 ze zm., zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 roku, Dz. U. Nr 222, poz. 1753). Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego, który dokona także ostatecznego odbioru z przedstawicielami Gminy. Gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji, będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania o zamontowane instalację przez okres trwałości projektu.
Warunki umowy na wykonanie usługi będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców, a umowy z mieszkańcami nie przewidują prawa odstąpienia. Gmina będzie wnosiła wkład własny w finansowanie projektu a przypadku niezrealizowania projektu, będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych z dofinansowania. Klasyfikacja statystyczna usług objętych zakresem wniosku to 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008. Czynności wykonywane przez firmy na rzecz Gminy to usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług.
Montaż i podpięcie instalacji solarnych będzie wykonane w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części budynków mieszkalnych. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę.
Stanowisko organu
Zdaniem organu interpretacyjnego, podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług, jest nie tylko kwota należna w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację projektu, w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację projektu ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Zatem dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy VAT i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.
Organ interpretacyjny wskazał odnośnie włączenia do podstawy opodatkowania wkładu własnego Gminy na realizację projektu, iż stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy VAT, do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią więc kwoty, które usługodawca lub dostawca otrzymał lub ma otrzymać, pomniejszone o kwotę podatku należnego. Regulowanie przez Gminę zobowiązań wobec wykonawców między innymi ze środków własnych stanowiących wkład własny wnioskodawcy wniesiony w realizację projektu nie wypełnia dyspozycji art. 5 ustawy. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym wkład własny Gminy w realizację projektu nie stanowi podstawy opodatkowania.
Reasumując organ wskazał, iż podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców usług montażu instalacji jest nie tylko kwota należna, w postaci wpłat, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizacje projektu w części w jakiej dofinansują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług (tj. 85%), pomniejszone o kwotę podatku należnego. Natomiast wkład własny Gminy nie będzie stanowił podstawy opodatkowania.
Orzeczenie sądu
WSA w Lublinie wyroku z 14 marca 2018r. I SA/Lu 118/18 podzielił stanowisko organu interpretacyjnego. W ocenie Sądu, kluczowe dla sprawy jest to, że uzyskana przez gminę dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usługi w rozumieniu art. 29a ust, 1 ustawy o VAT. Przez „bezpośredniość” należy rozumieć możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy dotacją a ostateczną wartością – ceną wykonanej usługi. W niniejszej sprawie taka możliwość istnieje, bowiem wartość partycypacji mieszkańców – nabywców usługi zależy od wysokości tego dofinansowania. Stanowi ono zatem w założeniu część ceny usługi, adresowanej do określonego kręgu usługobiorców, a nie powszechnej i nieodpłatnej.
Uzyskane przez Gminę dofinansowanie jest niewątpliwie bezpośrednio związane z finansowaniem konkretnej inwestycji (zadania) w postaci usługi montażu kolektorów słonecznych. Tym samym nie służyło finansowaniu ogólnej działalności skarżącej. Jak wskazuje sama Gmina, Instytucja Zarządzająca przeznacza dotację na pokrycie wydatków kwalifikowanych, a do decyzji Gminy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu, czy tez ze środków własnych. Właśnie z uwagi na to, że Gmina korzysta z dofinansowania z programu może zaoferować usługę mieszkańcom gminy (współfinansującym) za cenę zdecydowanie niższą, niż gdyby takiego udziału w finansowaniu nie było. Jest bowiem rzeczą oczywistą, że wpłaty mieszkańców ustalone zostały relatywnie do wartości całego przedsięwzięcia, z uwzględnieniem innych źródeł, z których na ten cel pochodzą środki pieniężne. Oznacza to, że Gmina dokonała w ten sposób kalkulacji ceny konkretnej usługi. Otrzymane z tytułu dotacji środki nie są przeznaczone na ogólną działalność gminy, ale na konkretny cel pokrycie kosztów realizacji projektu, na podstawie zawartych z mieszkańcami umów, którego zasadniczym punktem jest montaż kolektorów słonecznych na budynkach lub na gruntach będących własnością konkretnych mieszkańców Gminy, którzy zawrą z nią stosowne umowy. Kolektory ostatecznie zostaną odpłatnie przekazane mieszkańcom. Instalacje te są zatem przeznaczone dla celów komercyjnych. Świadczenie to jest więc ściśle i bezpośrednio związane ze świadczoną usługą wykonania instalacji. Nie może być ono wykorzystane w żaden inny sposób. Wykonanie usługi jest uzależnione od otrzymania dofinansowania, co przeczy prezentowanej w skardze koncepcji, że nie była to dopłata do świadczonych usług. Priorytetem w tym wypadku jest to, że indywidualny odbiorca usługi może zapłacić mniejszą cenę właśnie dlatego, że pozostałą część Gmina pokrywa z dotacji.
Stąd, zdaniem WSA, otrzymana przez Gminę dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Gminę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie, kształtuje ona podstawę opodatkowania w VAT.
Pewność prawa
NSA jednak uznał, że sprawa budzi istotne wątpliwości, gdyż orzecznictwo innych sądów administracyjnych jest odmienne. Jako przykład można wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 stycznia 2019 r. sygn. III SA/Gl 993/18. WSA uznał, że dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu, zaś do dyskrecjonalnej decyzji Gminy należy z jakich środków pokryte będą wpłaty mieszkańców. Dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca. Wysokość oprocentowania dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych programem, a dofinansowanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, a nie na poszczególne nieruchomości. W tak przedstawionym stanie sprawy nie można przyjąć, że przekazywana przez Lidera Gminie część dotacji przypadająca na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu, stanowi w istocie wynagrodzenie za wykonaną usługę, a w konsekwencji przenosi się na wielkość odpłatności poszczególnego mieszkańca Gminy korzystającego z projektu.
Podobnie, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 lutego 2019 r., o sygn. III SA/Gl 1183/18 czytamy, że uzyskane przez gminę kwoty stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją projektu instalacji OZE należy uznać dofinansowanie niewchodzące do podstawy opodatkowania. Wkład własny dla właścicieli budynków jest niezależny od wysokości otrzymanego przez gminę dofinansowania, bardziej jest związany z zamożnością mieszkańca i faktem posiadania budynku jednorodzinnego kwalifikującego się do objęcia projektem, posiadaniem instalacji grzewczej nieekologicznej, emitującej CO2 i zanieczyszczającej środowisko. Realizowanie projektu z wykorzystaniem środków unijnych nie różni się od takich samych działań realizowanych z wykorzystaniem innych źródeł dofinansowania celowego (z innych funduszy czy środków budżetowych), a w takich przypadkach nikt nie rozważa prowadzenie działalności gospodarczej przez gminę.
Przypomnijmy, że również organy podatkowe zmieniły tu zdanie. Pozytywne rozstrzygnięcie zawarto przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 września 2016 r. (ITPP1/4512-490/16-1/RH). Sprawa dotyczyła gminy, która miała zamiar rozpocząć w ramach RPO projekt wspomagania procesu przygotowania ciepłej wody użytkowej poprzez wykorzystanie systemu solarnego. Przedmiotem projektu miała być dostawa i montaż urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych (wykonanie robót budowlanych związanych z instalacją kolektorów słonecznych). Inwestycja miała być realizowana na działkach mieszkańców gminy (osób fizycznych). Założono, że przed rozpoczęciem zadania zostanie podpisana z mieszkańcem gminy umowa, zgonie z którą gmina zabezpieczy realizację projektu (wyłoni dostawcę zestawów instalacyjnych zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu). Właściciel działki zobowiąże się natomiast w umowie do wniesienia wkładu własnego. Sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu pozostaną własnością gminy przez cały czas realizacji i trwałości projektu. Mieszkańcy będą korzystać z urządzeń na podstawie umowy użyczenia. Po 9-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, którzy na swoich budynkach będą mieć zainstalowane kolektory słoneczne, przejmą prawo własności instalacji i nie będą zobowiązani do dokonywania dodatkowych płatności na rzecz gminy.
Zdaniem organu wydającego interpretację wykonanie montażu kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych będzie czynnością opodatkowaną gminy (obciążoną stawką 8% VAT). Kwoty uiszczone przez mieszkańców na poczet wykonania ww. usług będą stanowiły całość zapłaty i otrzymanie tych kwot spowoduje powstanie obowiązku podatkowego po stronie gminy. Zdaniem organu treść art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez gminę usług będą kwoty należne od mieszkańców biorących udział w projekcie zgodnie z zawartą umową. Organ nie nakazał natomiast doliczania kwoty dotacji do podstawy opodatkowania.
Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 4 lutego 2016 r. (IPTPP3/4512-504/15-4/MJ) w bardzo podobnej sprawie wskazał, że zgodnie z art. 29a ust. l ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. W badanej sprawie wyraźnie przewidziano w umowie o wzajemnych zobowiązaniach pomiędzy gminą a mieszkańcem, że jest on zobowiązany do zapłaty na rzecz gminy określonej kwoty, która jest warunkiem jego uczestnictwa w projekcie (obejmującym m.in. montaż kolektora słonecznego na budynku mieszkańca). Wpłata ta ma zatem charakter wynagrodzenia przysługującego gminie z tytułu realizowanych świadczeń. Dodatkowo przy kwocie wynagrodzenia w umowie nie użyto określenia „brutto” ani „netto”, a więc wskazana kwota wynagrodzenia wyczerpywała wszelkie roszczenia gminy. Zdaniem organu prowadzi to do wniosku, że podstawą opodatkowania usługi świadczonej przez gminę jest przewidziana w umowie kwota wynagrodzenia pomniejszona o należny podatek VAT. Tym samym gmina powinna wyliczyć wartość należnego VAT tzw. metodą „w stu”, traktując podaną w umowie kwotę wynagrodzenia jako sumę wartości netto (podstawy opodatkowania) oraz należnego podatku VAT.
Podobne stanowisko znajdziemy w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2017 r. (0113-KDIPT1-3.4012.166.2017.2.MWJ), gdzie organ argumentował: „W opisie sprawy wnioskodawca jednoznacznie wskazał, iż udzielając dofinansowania na rzecz gminy, instytucja zarządzająca dotacją przeznacza ją na koszty projektu pod nazwą „…”. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz gminy. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, [której] gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji ceny – odpłatności – mogłoby w ogóle nie być albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). [W odpowiedzi] na pytanie, czy gdyby projekt nie był współfinasowany ze środków Unii Europejskiej, wówczas opłaty pobierane przez mieszkańców byłyby wyższe[,] wnioskodawca wskazał, że w ocenie gminy realizacja projektu nie jest uzależniona od otrzymanej dotacji. Nadto wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże, jak wskazał wnioskodawca, nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na realizację ww. projektu a ceną wykonywanych przez wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, pod nazwą „…”, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Spośród dokumentów zawierających podobne rozstrzygnięcia warto wymienić następujące interpretacje w sprawie montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pieców, kotłów na biomasę czy pomp ciepła:
– interpretację Dyrektora KIS z 26 kwietnia 2017 r. (0114-KDIP1-3.4012.33.2017.1.ISK);
– interpretację Dyrektora KIS z 1 sierpnia 2017 r. (0113-KDIPT1-3.4012.322.2017.1.JM);
– interpretację Dyrektora KIS z 30 czerwca 2017 r. (0113-KDIPT1-1.4012.157.2017.2.ŻR);
– interpretację Dyrektora KIS z 26 czerwca 2017 r. (0113-KDIPT1-1.4012.138.2017.2.ŻR).
Podatnicy samorządowi liczą więc na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy przez NSA i wprowadzenie pewności prawa. Jest to niezbędne do rozliczania dotacji na OZE jak również umożliwi złożenie prawidłowego wniosku o dotację.
Postanowienie NSA z 26 listopada 2020r. o sygn I FSK 1454/18.
Photo by Pixabay on Pexels.com
Jeżeli ten problem Państwa dotyczy, zachęcamy do kontaktu z Kancelarią. Przesyłając wypełniony formularz akceptują Państwo naszą Politykę Prywatności.