Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 stycznia 2026 r. (sygn. I FSK 490/23) zgodził się z naszymi argumentami oraz wyrokiem WSA w Lublinie, że fiskus nie możne odmówić Instytucji Kultury prawa do pełnego odliczenia VAT od zakupów służących modernizacji budynku tylko z tego powodu jej statusu. Sprawa rozpatrywana przez NSA dotyczy bardzo kontrowersyjnej obecnie kwestii tj. zakresu odliczenia VAT od wydatków Instytucji Kultury. Problem nabiera większego znaczenia w przypadku dużych inwestycji, co miało miejsce w niniejszym postępowaniu.
Sprawa dotyczyła Muzeum, które prowadzi dwa projekty finansowane z funduszy unijnych polegające na modernizacji i remoncie obiektów stanowiących unikalne dla naszej kultury zabytki. Działalność Muzeum jest finansowana z budżetu powiatowego, darowizn od osób fizycznych i przychodów z działalności gospodarczej. Muzeum prowadzi działalność gospodarczą w postaci przede wszystkim sprzedaży biletów wstępu do powyższych zabytkowych budynków. Poza tym sprzedaje wydawnictwa, dzieła sztuki, przewodniki i inne przedmioty pamiątkowe. Muzeum nie prowadzi sprzedaży zwolnionej z VAT oraz dokonuje bezpośredniego przypisania danego zakupu do czynności opodatkowanych VAT i do czynności poza VAT (stanowiących zadania statutowe, nieodpłatne).
Zdaniem Muzeum, stosując alokację bezpośrednią, do wszystkich swoich wydatków i nie prowadząc sprzedaży zwolnionej, zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadą, posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych, tj. realizowanych obecnie dwóch projektów współfinansowanych ze środków unijnych.
Instytucja Kultury wskazała, że po pierwsze dokonuje bezpośredniego przyporządkowania zakupów do rodzaju sprzedaży (w konsekwencji nie dokonuje odliczenia VAT od wydatków na zadania nie stanowiące działalności gospodarczej a dokonuje w pełni od zadań taką stanowiących) a po drugie, rozgranicza swoje zadania nieodpłatne, wynikające ze statutu czy zobowiązań ustawowych na związane ściśle ze sprzedażą opodatkowaną (promujące ją np. impreza dla publiczności bezpłatna ale ze stoiskami opłacanymi przez wystawców) oraz na pozostałe (nie związane z VAT). Wydatki na opisane, wyselekcjonowane inwestycje zostały przyporządkowane do opodatkowanej VAT sprzedaży.
Dyrektor KIS uznał jednak, że działalność Instytucji Kultury nie może być przypisana wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Zaś nieodpłatne usługi stanowią okazję do współtworzenia warunków do kultywowania i rozwijania wartości kulturowych, zachęcają do korzystania z dóbr kultury, edukują i wychowują a więc w swojej istocie nie będą działaniami stricte komercyjnymi (nie przyczyniają się wyłącznie do poszerzenia grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług), ale również działaniami ukierunkowanymi na realizację misji publicznej. Zatem wydatki inwestycyjne Instytucji, będą związane również z zadaniami poza VAT, co oznacza konieczność zastosowania prewspólczynnika VAT. Jest to generalnie stanowisko, które prezentują obecnie organy podatkowe wobec sektora kultury. Co więcej, nie tylko publicznego ale i prywatnego. Niestety, również orzecznictwo sądowe wydaje się zmierzać w kierunku potwierdzenia tego podejścia (np. wyrok NSA z 22 czerwca 2023r. o sygn. I FSK 1157/19).
Omawiana sprawa przełamuje ten trend. Muzeum, reprezentowane przez naszą Kancelarię, wniosło bowiem skargę do WSA w Lublinie, który nie zgodził się z argumentacją organu. Zdaniem WSA, nie wystarczy – do ograniczenia odliczenia – powołanie się przez organ na cele statutowe Muzeum takie jak m.in. upowszechnianie i tworzenie kultury. Takie kryterium, argumentuje sąd, nie jest prawidłowe do oceny prawa do odliczenia. Należy raczej kierować się, co zdaniem Sądu wynika z art. 9 Dyrektywy 112 VAT, tym czy realizowane jest samo pojęcie działalności gospodarczej, bez znaczenia pozostaje cel lub rezultat tej działalności. Na mocy tego przepisu, “Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. “Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Jeżeli Muzeum realizuje działania z szeroko pojętej działalności gospodarczej, w tym statutowej, prawo do odliczenia musi mu przysługiwać w odniesieniu do wydatków z nią związanych. Ważny jest przy tym zakres przedmiotowy działalności. Muzeum podało szereg przykładów jej prowadzenia w tym sprzedaż biletów opodatkowaną VAT. Cel nie determinuje istoty aktywności gospodarczej. Celem czynności takich jak nieodpłatny dzień wolny w Muzeum czy nieodpłatne imprezy jest marketingowy, promocyjny. Istnieje wiele przykładów z innych dziedzin, gdy wypełniany jest cel publiczny w ramach działalności gospodarczej.
Sąd wskazał ponadto na orzecznictwo NSA dotyczące aktywności pro bono kancelarii prawnych czy też akcję PGE „Maluj z energią”. Tamtym podmiotom NSA przyznał prawo do odliczenia VAT, nie limitowane do wysokości prewspółczynnika VAT. Muzeum, zdaniem Sądu, przedstawiło wystarczającą argumentację dlaczego aktywności nieodpłatne wpływają na wysokość opodatkowanej sprzedaży VAT (bilety, sklepik, sprzedaż pamiątek i wydawnictw podczas imprez). Razem, zdaniem Sądu, widoczny jest spójny zakres działalności gospodarczej. WSA wskazał przy tym na niekonsekwencję organu interpretacyjnego w zaskarżonej interpretacji: raz argumentowano, iż dni nieodpłatne w Muzeum są związane z działalnością gospodarczą, w innym miejscu interpretacji organ zaś napisał, iż są one w ramach działań tą działalnością nie będących tzn. z zakresu upowszechniania kultury, zachowania dóbr kultury czy wychowywania w kulturze. Organ ponadto nie wyjaśnił, dlaczego – z punktu widzenia prawa – nie jest prawidłowa argumentacja Muzeum, iż dzień wolny i nieodpłatne imprezy są aktywnościami promocyjnymi, służącymi działalności odpłatnej (opodatkowanej VAT).
NSA podtrzymał bowiem korzystne dla Instytucji Kultury stanowisko WSA w Lublinie (oddalił skargę kasacyjną organu). Podkreślono, że status podatnika jako instytucji kultury nie przekreśla, iż czynności prowadzone przez nią są czynnościami związanymi z działalnością gospodarczą. Zasadnicze znaczenie mają bowiem obiektywne zewnętrzne znamiona aktywności charakterystyczne dla uczestnika obrotu gospodarczego w postaci handlowca, usługodawcy, a w tym czy jest ukierunkowana na osiąganie dochodów, na cele zarobkowe. Czym innym jest przy tym nienastawienie na osiąganie zysków a czym innym prowadzenie działalności w sposób charakterystyczny dla podatnika VAT w celu uzyskania dochodu, w celach zarobkowych. Dochód, zarobek może przecież nie być zyskiem w tym znaczeniu, że nie zapewnia pokrycia wszystkich finansowych potrzeb instytucji kultury, wszystkich kosztów, jakie musi ponosić, aby działać na rynku kultury i realizować przypisane jej zadania. Instytucja wykazała związek usługi nieodpłatnej z działalnością gospodarczą a wszystkie wskazane świadczenia stanowią całość gospodarczą, która nie zmienia prawa do odliczenia VAT. Organ w istocie nie przeanalizował, jaki konkretny zakres aktywności Instytucji jest działalnością gospodarczą, a jaki miałby pozostawać poza działalnością gospodarczą. Fakt wykonywania zadań statutowych, nieodpłatnych (a więc nieopodatkowanych VAT) nie przesądza automatycznie o konieczności ograniczania odliczenia, co również podkreślił Sąd.
Orzeczenie oznacza dla Instytucji Kultury, iż nie powinny poddawać się panującemu obecnie powszechnie wśród organów przekonaniu, że muszą one zawsze i do wszystkich swoich wydatków (zwłaszcza tych najistotniejszych kwotowo – inwestycyjnych) stosować prewspółczynnik VAT albo nie dokonywać w ogóle odliczenia VAT. Jest to zbyt duże uproszczenie a każda sprawa wymaga dokładnej analizy wydatków i właściwego ich przyporządkowania do działań charakterystycznych dla podatnika VAT i pozostałych, czego dowiodło powyższe postępowanie.
© Grafika jest własnością Kancelarii
Jeżeli ten problem Państwa dotyczy, zachęcamy do kontaktu z Kancelarią. Przesyłając wypełniony formularz akceptują Państwo naszą Politykę Prywatności.
