Szef Krajowej Administracji Skarbowej poinformował 23 września 2021r. o wydaniu opinii zabezpieczającej w zakresie obniżenia stawek amortyzacyjnych poszczególnych środków trwałych, w okresie korzystania przez Spółkę z pomocy publicznej. Szef KAS uznał, że korzyść podatkowa będąca skutkiem pierwotnego obniżenia stawek amortyzacyjnych – w sytuacji generowania dochodu zwolnionego w okresie korzystania z pomocy publicznej – i następczego powrotu do stawek przewidzianych w ustawie o CIT (w sytuacji generowania dochodu podlegającego opodatkowaniu w okresie „po wykorzystaniu” dostępnego limitu pomocy publicznej lub po upływie terminu na wykorzystanie tej pomocy) nie będzie sprzeczna z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Pomimo że czynność została dokonana w głównej mierze w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, nie sposób uznać, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami nie zastosowałby takiego sposobu działania – stwierdza organ.
Z wnioskiem o wydanie opinii zabezpieczającej zwróciła się Spółka wykorzystująca środki trwałe, w odniesieniu do których dokonano obniżenia stawek amortyzacyjnych, w prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w oparciu o decyzję o wsparciu, stanowiącej działalność produkcyjną, handlową i usługową. W przyszłości niewykluczone jest obniżanie stawek dla określonych środków trwałych lub dalszej modyfikacji obniżonych stawek amortyzacyjnych poprzez ich podwyższanie lub dalsze obniżanie (np. w przypadku gdy zmienią się warunki wykorzystywania danego środka trwałego), jednakże w żadnym przypadku nie dojdzie w wyniku takiej modyfikacji do zmiany stawki na stawkę większą niż przewidziana w wykazie zawartym w ustawie. Po wyczerpaniu przyznanego limitu pomocy publicznej, Wnioskodawca planuje podwyższyć uprzednio obniżone stawki odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów.
Identyfikacja korzyści podatkowej
Wnioskodawca w celu osiągnięcia korzyści podatkowej zastosował przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące amortyzacji środków trwałych, w szczególności przepis art. 16i ust. 5 ustawy CIT, regulujący możliwość i zasady obniżania stawek amortyzacyjnych.
Zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy CIT – podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Korzyścią podatkową podlegającą ocenie, którą Spółka wskazała we Wniosku będzie możliwość zmniejszenia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy, który nastąpi po roku, w którym zostanie wykorzystany limit pomocy publicznej (lub upłynie termin na wykorzystanie pomocy publicznej) i w latach następnych.
W ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej zarządzanie kosztami podatkowymi w postaci odpisów amortyzacyjnych jako wynik kształtowania poziomu dochodu do opodatkowania niewątpliwie może przynieść podatnikom określone korzyści. Zaplanowanie amortyzacji podatkowej jest niewątpliwie sposobem na zarządzanie podatkowymi kosztami przedsiębiorstwa, bowiem już przez sam wybór najbardziej odpowiedniej dla siebie metody amortyzacji, podatnik uzyskuje możliwość wpływu na wysokość obciążeń podatkowych – opóźniając lub przyspieszając moment wykazania dochodu do opodatkowania – co finalnie może wpłynąć na odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości, albo na powstanie lub zawyżenie straty podatkowej.
Przepisy podatkowe, oprócz możliwości podwyższania stawek amortyzacyjnych, przewidują również możliwość ich obniżania. Obniżanie stawek amortyzacji jest tożsame z generowaniem niższych kosztów uzyskania przychodów z tytułu zużywania się składników majątkowych. Co istotne – w kontekście identyfikacji potencjalnej korzyści podatkowej – działanie to nie wiąże się z ryzykiem bezpowrotnej utraty kosztu w postaci amortyzacji, ponieważ jest jedynie czasowe i w praktyce oznacza wydłużenie amortyzacji składnika majątkowego. Obniżenie stawek amortyzacyjnych pozwala na przesunięcie kosztów podatkowych w postaci odpisów amortyzacyjnych na przyszłe lata; dla przykładu, w okresie ponoszenia przez podatnika strat podatkowych, korzystnym rozwiązaniem może okazać się stosowanie maksymalnie obniżonych stawek amortyzacyjnych, a w okresie osiągania dochodów powrót do stawek wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych.
Przesunięcie w czasie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów wynikających z odpisów amortyzacyjnych na okres przypadający po upływie terminu na wykorzystanie pomocy publicznej lub po jej faktycznym wykorzystaniu w ramach dostępnego limitu (w zależności od tego, który z tych momentów wystąpi wcześniej), przyniesie Wnioskodawcy określone korzyści w postaci:
– zwiększenia dochodu zwolnionego z opodatkowania w okresie korzystania przez Wnioskodawcę z pomocy publicznej,
– zmniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu po wykorzystaniu przez Wnioskodawcę limitu pomocy publicznej.
Podsumowując, korzyścią podatkową, jaką osiągnie Wnioskodawca w efekcie pierwotnego obniżenia stawek amortyzacyjnych w okresie korzystania z pomocy publicznej i następczego podwyższenia ww. stawek po wykorzystaniu limitu pomocy publicznej, będzie możliwość zmniejszenia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy, który nastąpi po roku, w którym zostanie wykorzystany limit pomocy publicznej i lata następne. Nie ulega zatem wątpliwości – wskazuje organ, że Wnioskodawca uzyska korzyść podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 18 Ordynacji podatkowej.
Ustalenie czy osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności
Szef Krajowej Administracji Skarbowej wziął pod uwagę cel czynności wskazany przez Wnioskodawcę, tj. przesunięcie w czasie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów wynikających z odpisów amortyzacyjnych na okres przypadający po upływie terminu na wykorzystanie pomocy publicznej lub po jej faktycznym wykorzystaniu w ramach dostępnego limitu (w zależności od tego, który z tych momentów wystąpi wcześniej).
Wnioskodawca nie wskazał innych celów planowanej czynności. Przedstawiając uzasadnienie ekonomiczne zaznaczył, że dokonana czynność ma na celu jedynie zapewnienie możliwości skonsumowania przysługującego Wnioskodawcy limitu, który określony został na podstawie poniesionych przez Spółkę kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji.
Co za tym idzie, w niniejszej sprawie doszło do spełnienia kolejnej przesłanki mogącej warunkować wydanie decyzji z zastosowaniem art. 119a Ordynacji podatkowej, tj. osiągnięcie korzyści podatkowej jest głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności.
Sprzeczność korzyści podatkowej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
W ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, sprzeczności korzyści podatkowej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu należy dopatrywać się w takich sytuacjach, w których podatnik poprzez sztuczne działania doprowadził do zastosowania lub niezastosowania norm skutkujących efektem podatkowym nieadekwatnym do charakteru realizowanych działań gospodarczych. Przy czym adekwatność skutków podatkowych realizowanych działań należałoby oceniać zarówno przez pryzmat sztucznie zastosowanych lub ominiętych przepisów prawa, jak i pod kątem założeń konstrukcyjnych danego podatku, a także rozbieżności pomiędzy ekonomicznymi i podatkowymi skutkami działań w danych okolicznościach.
W efekcie, poszukując sprzeczności korzyści podatkowej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu – zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej – nie można poprzestać wyłącznie na analizie konstrukcji danej normy prawnej i bez zbadania okoliczności zastosowania tejże normy przyjąć, że uzyskana w ten sposób korzyść podatkowa – w każdych okolicznościach – stanowi dopuszczalny element redukcji opodatkowania, bądź też – niezależnie od wszelkich innych okoliczności – stanowi przejaw unikania opodatkowania. Tym samym wyrażenie w danych okolicznościach, wymienione w art. 119a Ordynacji podatkowej, wskazuje, że zamysł ustawodawcy należy zawsze interpretować indywidualnie dla każdego przypadku. A zatem, nie można ustalać znaczenia normy prawa w oderwaniu od okoliczności, a następnie nakładać rezultatu jej wykładni na każdy zbliżony do siebie stan faktyczny.
Efektem czynności, która jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie opinii zabezpieczającej, uzyskanej w okolicznościach korzystania przez Wnioskodawcę z pomocy publicznej i tym samym korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT, a więc w sytuacji generowania przez Wnioskodawcę dochodu zwolnionego z opodatkowania – zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej – nie sposób stwierdzić, że korzyść podatkowa uzyskana w powyższych okolicznościach będzie sprzeczna z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, Wnioskodawca w sytuacji generowania dochodu zwolnionego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT, w o kresie korzystania z pomocy publicznej, może zaplanować obniżenie stawki amortyzacyjnej środka trwałego i powrócić do stawki, tj. wyższych kosztów podatkowych, w sytuacji generowania dochodu podlegającego opodatkowaniu w okresie „po wykorzystaniu” limitu przyznanej pomocy publicznej, a tym samym Wnioskodawca ma prawo – na podstawie opisanych we Wniosku okoliczności – odpowiednio wpływać na wysokość dochodu zwolnionego i dochodu do opodatkowania.
W aspekcie podatkowym obniżenie stawek amortyzacyjnych pozwoli jedynie Wnioskodawcy na przesunięcie kosztów podatkowych w postaci odpisów amortyzacyjnych – które przecież Wnioskodawca i tak poniósł – na przyszłe lata. Dlatego też – w opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej – uzyskana przez Wnioskodawcę korzyść podatkowa nie będzie również sprzeczna z przedmiotem i celem przepisu art. 15 ust. 6 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16. Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej pierwotne obniżenie stawek amortyzacyjnych środków trwałych jest sposobem na „zachowanie” kosztu podatkowego na czas, kiedy Wnioskodawca będzie mógł go uwzględnić przy ustalaniu podatku dochodowego. Obniżenie stawek amortyzacji w okresie korzystania przez Wnioskodawcę z pomocy publicznej spowoduje, że wydatki na nabycie niektórych (wybranych) środków trwałych będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dopiero po upływie terminu na wykorzystanie pomocy publicznej lub po jej faktycznym wykorzystaniu w ramach dostępnego limitu (w zależności od tego, który z tych momentów wystąpi wcześniej).
Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że okoliczności przedstawionej przez Wnioskodawcę sprawy pozwalają uznać, że korzyść podatkowa będąca skutkiem pierwotnego obniżenia stawek amortyzacyjnych – w sytuacji generowania dochodu zwolnionego w okresie korzystania przez Wnioskodawcę z pomocy publicznej – i następczego powrotu do stawek przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (w sytuacji generowania dochodu podlegającego opodatkowaniu w okresie „po wykorzystaniu” dostępnego limitu pomocy publicznej lub po upływie terminu na wykorzystanie tej pomocy) nie będzie sprzeczna z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
Sztuczność sposobu działania Strony
W opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, pomimo że czynność została dokonana w głównej mierze w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, nie sposób uznać, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami nie zastosowałby takiego sposobu działania.
Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę uzasadnienia dokonanej czynności, czynność ta ma na celu jedynie zapewnienie możliwości skonsumowania przysługującego Wnioskodawcy limitu, który określony został na podstawie poniesionych przez Spółkę kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji. Uzasadnione jest zatem przyjęcie, że efektywne wykorzystanie dostępnego limitu pomocy publicznej nie byłoby możliwe bez wykorzystania opcji podatkowej, jaką jest prawo kształtowania odpisów amortyzacyjnych wpływających bezpośrednio na wysokość kosztów podatkowych. Każdy racjonalnie działający podmiot będzie dążył do wykorzystania przysługującej mu pomocy publicznej w maksymalnym dostępnym limicie.
Badając efekt sztuczności planowanej czynności, Szef Krajowej Administracji Skarbowej zweryfikował ponadto wszystkie przesłanki art. 119c § 2 Ordynacji podatkowa. Organ zauważa, że istota czynności sprowadza się do operacji podatkowej polegającej na obniżeniu stawek amortyzacyjnych, a więc będzie charakteryzowała się niskim stopniem skomplikowania. Nie można również stwierdzić, że mamy do czynienia z angażowaniem podmiotów pośredniczących czy też nieuzasadnionym dzieleniem operacji. Ponadto nie sposób przyjąć, że efekt czynności sprowadzający się do przesunięcia w czasie wysokości odpisów amortyzacyjnych na okres po wykorzystaniu limitu pomocy publicznej lub po upływie terminu na jego wykorzystanie będzie skutkował uzyskaniem stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed dokonaniem czynności. W jednoetapowej strukturze czynności nie można również odnotować elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących. Badana czynność nie wiąże się też w żaden sposób z ryzykiem gospodarczym przewyższającym spodziewane korzyści inne niż podatkowe w takim stopniu, że należałoby uznać, że działający rozsądnie podmiot nie wybrałby tego sposobu działania.
Podsumowując, organ stwierdza, że czynność opisana we Wniosku nie spełnia ustawowych kryteriów unikania opodatkowania. W ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, pomimo osiągnięcia przez Wnioskodawcę korzyści podatkowej w rozumieniu art. 3 pkt 18 lit. a) Ordynacji podatkowej, a także stwierdzenia, że osiągnięcie korzyści podatkowej może być jednym z głównych celów dokonania czynności:
1) można przyjąć, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach opisana korzyść podatkowa nie pozostaje w sprzeczności z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu,
2) można uznać, że sposób dokonania czynności nie jest sztuczny, a zatem mógłby być zastosowany na podstawie przedstawionych okoliczności przez podmiot działający rozsądnie i kierujący się celami zgodnymi z prawem.
W konsekwencji przyjąć również należało, że do przedstawionej przez Wnioskodawcę korzyści podatkowej wynikającej z czynności nie znajdzie zastosowania art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej i w związku z tym, stosownie do treści art. 119y § 1 tej ustawy, wydano opinię zabezpieczającą.
Opinia zabezpieczająca z dnia 27 sierpnia 2021 r. Sygn. DKP1.8011.17.2021
Photo by Mikhail Nilov on Pexels.com
Jeżeli ten problem Państwa dotyczy, zachęcamy do kontaktu z Kancelarią. Przesyłając wypełniony formularz akceptują Państwo naszą Politykę Prywatności.