Ogłoszono projekt nowej ustawy Ordynacja podatkowa, nad którym od dwóch lat pracuje Komisja Kodyfikacyjna Ogólnego Prawa Podatkowego przy Ministerstwie Finansów.
Dokument ma być kodyfikacją ogólnego prawa podatkowego z założenia nie obejmującą przepisów regulujących poszczególne podatki składające się na system podatkowy, tzw. szczegółowej części prawa podatkowego. Projektowany akt zastąpi obowiązującą ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Jak wskazują projektodawcy, ustawa ta obowiązuje już 20 lat i w ciągu tego czasu była ponad 100 razy nowelizowana.
Zmiany są, zdaniem projektodawców, konieczne m.in. z uwagi na liczne orzecznictwo czy też problem wzrastającej liczby indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Potrzeba generalnej przebudowy obowiązującej ordynacji jest związana także z tym, że nie ma w niej konsensualnych metod załatwiania spraw podatkowych. Mediacja i zawarta w jej ramach umowa czy też procedura konsultacyjna w określonych przypadkach mogą (zdaniem wnioskodawców) zwiększyć efektywność postępowań podatkowych.
Poniżej przedstawiamy przygotowany przez Kancelarię wyciąg z bardzo obszernego uzasadnienia do ustawy. Zawarte w projektowanej ustawie regulacje mają służyć realizacji dwóch podstawowych celów:
1) ochrony prawa podatnika w jego relacjach z organami podatkowymi oraz
2) zwiększenia efektywności i skuteczności poboru podatków.
Pierwszy z tych celów będzie realizowany m.in. poprzez złagodzenie nadmiernego rygoryzmu ordynacji podatkowej w odniesieniu do podatników. W nowej ordynacji podatkowej wprowadzono mechanizmy prawne chroniące pozycję podatnika w jego kontaktach z administracją podatkową. Są to m.in.: zasady ogólne prawa podatkowego, konsensualne formy załatwiania spraw podatkowych (umowy podatkowe, mediacja, konsultacje skutków podatkowych transakcji), normatywny katalog praw i obowiązków podatnika, regulacje chroniące podatnika w przypadku zastosowania się do informacji organów podatkowych i ugruntowanej praktyki, limit terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zakaz orzekania na niekorzyść podatnika na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego, środki zwalczania przewlekłości postępowania, prawo do skorygowania deklaracji przed zakończeniem postępowania podatkowego, rezygnacja z odwołania od decyzji na rzecz skargi do sądu, umorzenie podatku, dłuższe terminy do wniesienia odwołania i zażalenia, urzędowe informacje dotyczące zmian w prawie podatkowym.
Drugim podstawowym celem nowej ordynacji podatkowej jest zwiększenie efektywności realizacji zobowiązań podatkowych. Ustawy podatkowe, a w tym również ordynacja podatkowa, mają zapewnić uzyskanie zakładanych wpływów podatkowych. Cel ten wymaga wprowadzenia szeregu mechanizmów i procedur zwiększających możliwości organów podatkowych w egzekwowaniu, wynikających z ustaw, obowiązków podatkowych. Jest to szczególnie ważne w sytuacji, gdy nasila się zjawisko agresywnej optymalizacji podatkowej, w tym o charakterze transgranicznym, skutkujące znaczącym zmniejszeniem wpływów budżetowych z tytułu opodatkowania. Większa skuteczność organów podatkowych nie może jednak prowadzić do naruszenia praw podatnika. Zwiększenie efektywności realizacji zobowiązań ma być osiągnięte m.in. poprzez: doskonalenie przepisów regulujących funkcjonowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, wprowadzenie przedawnienia wymiaru i poboru zobowiązań podatkowych, możliwość orzekania o nadpłacie w decyzjach cząstkowych i po upływie okresu przedawnienia, wprowadzenie efektywnego modelu postępowania podatkowego (postępowanie uproszczone, postępowanie reprezentatywne, eliminacja postępowań dotyczących bagatelnych kwot podatku), uporządkowanie nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznych, wprowadzenie obowiązku współdziałania podatnika i organu podatkowego, upowszechnienie stosowania komunikacji elektronicznej, sprecyzowanie przesłanek stosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, uporządkowanie zasad stosowania i miarkowania kar porządkowych, zmodyfikowanie zasad wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego.
W projektowanej ustawie zawarto liczne nowe instytucje, których nie ma w ordynacji podatkowej z 1997 roku. Potrzeba ich wprowadzenia wynika z przyczyn obiektywnych, związanych z ewolucją prawa podatkowego, regulującego coraz to bardziej skomplikowane i złożone zjawiska gospodarcze i społeczne. Najważniejsze z tych instytucji to: zasady ogólne prawa podatkowego, otwarty katalog praw i obowiązków podatnika, reprezentacja w prawie podatkowym, przywrócenie terminu materialnoprawnego, informacje i wsparcie dla podatnika, umorzenie podatku, korekta deklaracji w ramach postępowania podatkowego, mediacje, umowa podatkowa, środki zwalczania przewlekłości postępowania, postępowanie uproszczone i dotyczące bagatelnych kwot podatku, zawieszenie postępowania z uwagi na „sprawę reprezentatywną”, możliwość rezygnacji z odwołania od decyzji, zakaz orzekania na niekorzyść podatnika przez organ pierwszej instancji, procedura konsultacyjna, umowa o współdziałanie, urzędowe informacje ogólne o istotnych zmianach przepisów prawa podatkowego, ustalanie wartości rzeczy, procedura odtwarzania akt.
Ponadto, zmodyfikowane zostaną instytucje, które są co prawda w obowiązującej ordynacji, ale w projekcie zostały przebudowane. Najważniejsze z tych regulacji dotyczą: podstawowych pojęć i definicji, solidarności w prawie podatkowym, zastosowanie środków komunikacji elektronicznej, decyzji cząstkowych, rozszerzenia możliwości płacenia podatku przez podmioty inne niż zobowiązany, przedawnienia wymiaru i poboru zobowiązań podatkowych, nadpłaty, deklaracji podatkowych, kary porządkowej, urzędowych interpretacji przepisów prawa podatkowego.
A. Nowe instytucje
- Zasady ogólne prawa podatkowego
Zasady ogólne prawa podatkowego powinny być zebrane w jednym miejscu, a nie tak jak obecnie w przepisach regulujących postępowanie podatkowe (obecny art. 122-129) i przepisach ogólnych (art. 2a). Ich katalog w projektowanej ordynacji nie ma z założenia charakteru zamkniętego i może być w przyszłości wzbogacany o nowe, wypracowane przez doktrynę i judykaturę.
2. Prawa i obowiązki podatników
W projektowanej ordynacji prawa i obowiązki zobowiązanego są określone w– rozdziale 3 działu I „Przepisy ogólne” . Postanowienia tego rozdziału korespondują – takie było założenie – z dalszymi regulacjami projektu, gdzie przewidziano instrumenty ochrony tych praw, a także egzekwowania obowiązków. Nie są to zatem przepisy – postulaty, ale konkretne normy prawne, które są rozwinięte w przepisach szczególnych zawartych w dalszej części ordynacji.
3. Informacje i wsparcie dla podatnika oraz ochrona uzasadnionych oczekiwań
Realizacją jednego z dwóch głównych założeń nowej ordynacji podatkowej, a mianowicie zwiększenia ochrony podatnika w jego relacjach z organem podatkowym, są m.in. rozwiązania przyjęte w dziale I „Przepisy ogólne” rozdziale 5 „Prawo do informacji i wsparcia oraz ochrona uzasadnionych oczekiwań”. Celem tych przepisów jest sprecyzowanie prawa podatnika (zainteresowanego) do uzyskania informacji oraz wsparcia w samodzielnym, prawidłowym i dobrowolnym wykonywaniu jego obowiązków i praw. Informacji i wsparcia organy podatkowe powinny udzielać w różnych formach wskazanych w tych przepisach. Zastosowanie się do nieprawidłowej informacji uzyskanej od organu podatkowego będzie chroniło podatnika m.in.: przed naliczaniem odsetek za zwłokę, sankcjami w podatku od towarów i usług i odpowiedzialnością karną skarbową. Jednocześnie podatnik będzie mógł, ubiegając się o ulgi w spłacie podatków wskazać na błędne informacje uzyskane od organu – spełniona będzie wtedy przesłanka jego ważnego interesu. Taka sama ochrona będzie przysługiwać w razie zastosowania się przez zobowiązanego do utrwalonej praktyki lub stanowiska zajętego przez organ podatkowy w skierowanym do niego akcie.
4. Reprezentacja w prawie podatkowym
Obowiązująca ordynacja podatkowa w zasadzie nie reguluje kwestii związanych ze zdolnością do działania osób fizycznych oraz zasad reprezentacji osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. W praktyce stosowano przepisy kodeksu cywilnego przez analogię, co zaprzeczało zupełności ogólnego prawa podatkowego. W nowej ordynacji przyjęto, że zdolność do działania we własnym imieniu mają osoby fizyczne posiadające pełną zdolność do czynności prawnych w rozumieniu prawa cywilnego. Osoby, które nie mają tej zdolności, działać mogą tylko przez przedstawiciela ustanowionego na podstawie prawa cywilnego. W zakresie reprezentacji jednostek organizacyjnych przyjęto zasadę, że działają one na gruncie prawa podatkowego poprzez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie lub umowie.
5. Przywrócenie terminu materialnoprawnego
W projektowanej ordynacji wprowadzono możliwość przywrócenia przez organ podatkowy terminu wynikającego z przepisów prawa podatkowego w przypadku jego uchybienia przez zobowiązanego. W praktyce instytucja ta, zbliżona do obowiązującego teraz przywrócenia terminu procesowego, będzie miała zastosowanie m.in. do terminu złożenia deklaracji podatkowych, terminu do złożenia oświadczenia w sprawie wyboru lub rezygnacji z karty podatkowej lub ryczałtu od sprzedaży ewidencjonowanej, terminu do wyboru opodatkowania według stawki liniowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z nowymi przepisami organ podatkowy będzie mógł przywrócić termin, jeżeli podatnik uprawdopodobni, że nastąpiło to bez jego winy i dopełni danej czynności. Praktyka uzasadnia potrzebę wprowadzenia takiej możliwości z uwagi na to, że następstwa uchybienia terminu są bardzo często nieadekwatne do stopnia zawinienia podatnika.
6. Umorzenie podatku
W obowiązującej ordynacji podatkowej organ podatkowy może umorzyć jedynie zaległość podatkową. Tak więc podatnik, który spełnia kryteria uzyskania tej ulgi, nie może wnioskować o jej zastosowanie, zanim upłynie termin płatności podatku. Musi poczekać, aż podatek przekształci się w zaległość (z czym wiążą się odsetki i ewentualna odpowiedzialność karna skarbowa) i dopiero wówczas może wnioskować o jej umorzenie wraz z odsetkami. W nowych regulacjach przewidziano możliwość umorzenia kwoty podatku bez czekania na upływ terminu płatności. Jest to korzystne dla podatnika, ponieważ w razie odmowy nie jest on narażony na konieczność zapłacenia odsetek od zaległości podatkowej.
7. Możliwość skorygowania deklaracji podatkowej przed zakończeniem postępowania podatkowego
W projekcie utrzymany został zakaz korygowania deklaracji w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, ale przewidziano wyjątek, który znajdzie szerokie zastosowanie. Zgodnie z projektowanymi przepisami podatnik może skorygować deklarację w terminie wyznaczonym przez organ podatkowy do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. O możliwości skorygowania deklaracji organ będzie zobowiązany powiadomić stronę, informując o możliwości zapoznania się z zebranym w postępowaniu materiałem. W efekcie podatnik będzie mógł samodzielnie skorygować deklarację, nie czekając na decyzję organu. Regulacja ta, korzystna dla organu podatkowego i podatnika (odpowiedzialność karna skarbowa, odsetki), przyspieszy tryb załatwiania spraw i zmniejszy koszty prowadzonych postępowań.
8. Umowy podatkowe i mediacja
Jest to jedna z tzw. niewładczych form załatwiania spraw podatkowych, które jeszcze do niedawna uznawane były za nieprzydatne w prawie podatkowym. KKOPP, kierując się doświadczeniami innych państw w tym zakresie, postanowiła uregulować w projektowanej ordynacji koncyliacyjne metody załatwiania spraw podatkowych, które polegają na umownym załatwieniu trudnych kwestii pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Podatnik i organ podatkowy mogą porozumieć się sami albo z udziałem neutralnej i bezstronnej osoby trzeciej – mediatora. Mediacja może być zainicjowana przez stronę albo przez organ podatkowy i ma charakter dobrowolny. Ten sposób rozwiązywania spraw spornych może być wykorzystywany wszędzie tam, gdzie może być zawarta umowa podatkowa. Mediacja z założenia jest prowadzona właśnie po to, aby strony – organ podatkowy i podatnik – doszły do porozumienia, przez co postępowanie podatkowe może być tańsze i bardzie efektywne.
Nie w każdym przypadku dopuszczalne będzie zawarcie umowy. Nie można się umawiać co do wysokości podatku. Umowy w świetle projektu mogą być natomiast stosowane m.in. w procesie dowodowym, zwłaszcza gdy dotyczy to ustaleń stanu faktycznego sprzed kilku lat, ustalenia wartości transakcji, czynności lub zdarzenia, czy też rodzaju ulg uznaniowych (np. ilość rat albo termin odroczenia podatku). W tych obszarach organ podatkowy i podatnik mogą np. dojść do porozumienia co do wartości nieruchomości bez powoływania w tym celu biegłego i prowadzenia długotrwałego postępowania podatkowego i sądowego. To się opłaci obu stronom, co jest najlepszą zachętą do zawierania tego typu umów.
9. Środki zwalczania przewlekłości postępowania
W obowiązujących przepisach, w każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie, organ podatkowy jest zobowiązany do powiadomienia o tym podatnika i wskazania nowego terminu. Problem w tym, że wskazany termin nie musi być ostateczny i organ może wyznaczyć kolejny raz nowy termin. To między innymi prowadzi do przewlekłości postępowania polegającej na tym, że organ podatkowy bezzasadnie przedłuża postępowanie, nie naruszając formalnie prawa. Podatnikowi przysługuje ponaglenie, ale tylko na niezałatwienie sprawy w terminie (bezczynność organu). W nowej ordynacji również przewlekłość postępowania jest podstawą do złożenia ponaglenia do organu wyższego stopnia. Stwierdzenie przewlekłości lub bezczynności zobowiązuje organ do wyznaczenia ostatecznego terminu załatwienia sprawy.
10. Postępowanie uproszczone i dotyczące bagatelnych kwot podatku
Obecnie postępowanie dotyczące 50 zł i 500 mln zł prowadzone jest wg tych samych reguł. Obciąża to nadmiernie organy podatkowe i powoduje, że koszty postępowania są bardzo wysokie, często przekraczające kwotę uzyskanego podatku. Chcąc to zmienić, trzeba wprowadzić uproszczony tryb załatwiania spraw, których przedmiotem są zobowiązania o niewielkich, bagatelnych kwotach. Nie ma sensu prowadzenia postępowań w sytuacji, gdy kwota podatku nie przekracza 50 zł. Kwota ta nie pokrywa w wielu przypadkach kosztów związanych z doręczeniami pism. Zgodnie z projektem takich postępowań nie wszczyna się a wszczęte umarza.
Idea postępowania uproszczonego sprowadza się do tego, że jeżeli nie ma potrzeby prowadzenia postępowania dowodowego (stan faktyczny nie budzi wątpliwości) lub kwota podatku nie przekracza 5000 zł, organ podatkowy może, za zgodą strony, od razu wydać decyzję, której nie uzasadnia. Uproszczenie procedury spowoduje, że sprawy będą załatwiane szybko, w terminie nie dłuższym niż 14 dni. Tryb uproszczony usprawni załatwianie drobnych spraw, zmniejszy nakład pracy organów i koszty z tym związane.
11. Zawieszenie postępowania z uwagi na „sprawę reprezentatywną”
Zgodnie z projektowanymi regulacjami organ podatkowy, na wniosek strony lub z urzędu, może zawiesić postępowanie, gdy toczy się inne postępowanie, a stan faktyczny tych spraw lub istniejący w nich problem prawny jest podobny. W ten sposób zamiast prowadzić jednocześnie kilka postępowań wobec podatnika za poszczególne lata, można zaczekać na rozstrzygnięcie np. przez sąd sprawy reprezentatywnej, co umożliwi szybkie załatwienie zawieszonych spraw.
12.Rezygnacja z odwołania od decyzji
W nowej ordynacji przyznano podatnikowi prawo do zrezygnowania z odwołania od decyzji organu podatkowego. Należy podkreślić, że jest to prawo podatnika, które może być realizowane tylko z jego inicjatywy. Zgodnie z nowymi regulacjami strona może zrezygnować z odwołania na rzecz skargi do sądu administracyjnego, jeżeli nie podnosi przeciw decyzji zarzutów naruszenia przepisów postępowania oraz nie kwestionuje faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których organ innym dowodom odmówił wiarygodności zawartych w uzasadnieniu decyzji. Co podatnik może zyskać, rezygnując z odwołania? Przede wszystkim skrócenie czasu prowadzenia postępowania przez dwie instancje. Jeżeli podatnik nie wierzy w to, że odwołanie cokolwiek przyniesie, to może z niego zrezygnować i od razu skierować sprawę do sądu administracyjnego.
13. Zakaz orzekania na niekorzyść podatnika przez organ pierwszej instancji
W projekcie nowej ordynacji podatkowej wprowadzony został zakaz wydawania decyzji pogarszającej sytuację podatnika przez organ pierwszej instancji w przypadku uchylenia jego decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zgodnie z nowymi regulacjami organ podatkowy, którego decyzja została uchylona, ponownie rozpatrując sprawę, nie może wydać decyzji na niekorzyść strony, chyba że uchylona decyzja zawierała wady, które skutkują stwierdzeniem nieważności decyzji lub wznowieniem postępowania.
14. Urzędowe informacje o istotnych zmianach przepisów prawa podatkowego
W projektowanych przepisach planuje się zobowiązanie ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania z urzędu informacji o dokonanych zmianach w przepisach prawa podatkowego i tym, w jaki sposób rzutują one na prawa i obowiązki podatników. Informacje te będą publikowane w Biuletynie Informacji Publicznej. Warto podkreślić, że będzie to ustawowy obowiązek ministra finansów. Zobowiązani, którzy zastosują się do tych informacji, nie będą ponosili negatywnych konsekwencji w przypadku zmiany stanowiska ministra albo jego nieuwzględnienia w postępowaniu podatkowym.
15. Procedura konsultacyjna
Wprowadzenie tej procedury jest odpowiedzią na zgłaszane przez podatników postulaty przeprowadzenia przez organ podatkowy kontroli poprawności ich rozliczeń podatkowych na ich wniosek. Dotyczy to zwłaszcza podatników, którzy dokonali skomplikowanych operacji gospodarczych (np. przekształceń) i nie są pewni, czy nie popełnili błędów wywołujących negatywne skutki podatkowe. W takiej sytuacji będą oni mogli wnioskować do organu podatkowego o wydanie decyzji w sprawie skutków podatkowych transakcji, których byli stroną lub uczestnikiem. W decyzji tej organ podatkowy może określić prawidłową kwotę podatku w przypadku, gdy stwierdzi, że podatnik źle określił wysokość podatku w deklaracji. Procedura ta różni się od interpretacji indywidualnych nie tylko możliwością wydania decyzji określającej. W trakcie procedury konsultacyjnej organ podatkowy nie ogranicza się jedynie do analizy danych przedstawionych przez podatnika (tak jest przy interpretacjach), ale faktycznie bada całość dokumentacji u podatnika w celu stwierdzenia poprawności przeprowadzonych przez niego rozliczeń. Jest to więc „kontrola na zamówienie”, która musi wiązać się z uiszczeniem opłaty, podobne jak przy porozumieniach w sprawach cen transakcyjnych. W toku postępowania podatnikowi przysługują liczne prawa, które pozwalają mu lepiej niż w postępowaniu standardowym realizować swój interes.
15. Umowa o współdziałanie
Istotą tej umowy jest współdziałanie podatnika z organem podatkowym w zakresie jego zobowiązań podatkowych. Oparta jest ona na całkowitej transparentności działań podatnika, który informuje organ o wszelkich istotnych i kontrowersyjnych kwestiach, mających wpływ na wysokość płaconych przez niego podatków. Organ podatkowy wie, co się dzieje u podatnika, a podatnik w zamian ma pewność poprawności jego rozliczeń podatkowych. Takie współdziałanie nie może z uwagi na jego specyfikę być powszechnie wykorzystywane w relacjach organ – podatnik. Umowa o współdziałanie może zostać zawarta jedynie na wniosek podatnika o istotnym znaczeniu gospodarczym lub społecznym. Z założenia może ona dotyczyć największych podmiotów gospodarczych, których lista będzie ustalona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych po zaciągnięciu opinii Rady Dialogu Społecznego.
17. Ustalanie wartości rzeczy lub praw majątkowych
Przepisy ogólnego prawa podatkowego powinny regulować kwestie wspólne dla większości lub wszystkich podatków składających się na polski system podatkowy. Jedną z nich jest procedura ustalania wartości rzeczy lub praw majątkowych na potrzeby ich opodatkowania. Obecnie procedura ta jest regulowana w kilku ustawach podatkowych, w każdej nieco inaczej. Żeby ją ujednolicić, podstawowe reguły ustalania wartości rzeczy postanowiono zapisać w projektowanej ordynacji podatkowej. Nie wyklucza to możliwości wprowadzenia w ustawach podatkowych specyficznych regulacji wynikających z konstrukcji danego podatku. W ustawach tych jednak regulowane będą jedynie wyjątki od zasad zawartych w ogólnym prawie podatkowym.
18. Procedura odtwarzania akt sprawy
Problematyka odtworzenia zaginionych lub zniszczonych akt sprawy podatkowej nie jest uregulowana w przepisach ordynacji podatkowej, która także nie odsyła w tym zakresie do innych aktów. Problematyka ta nabiera znaczenia w postępującym procesie cyfryzacji postępowań podatkowych i zwiększonych zagrożeń związanych z utratą danych zapisanych na nośnikach elektronicznych. Przypadki takie mają już miejsce i wówczas okazuje się, że nie wiadomo jak ma postępować organ podatkowy, który prowadzi postępowanie np. w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją wydaną 5 lat temu. Kwestie te muszą być uregulowane w ordynacji, ponieważ dotyczy to bezpośrednio sytuacji podatnika, udokumentowanej w aktach sprawy.
B. Nowe definicje
W projektowanej ordynacji pojawiają się nowe definicje, których celem jest przede wszystkim sprecyzowanie pojęć w niej występujących oraz ich wzajemne uporządkowanie. I tak: sprecyzowano pojęcie podatku, obowiązku podatkowego, zdefiniowano opłatę i niepodatkową należność budżetową, co było od dawna postulowane w literaturze. W słowniczku do ustawy wprowadzono pojęcie zobowiązanego, przez którego rozumie się nie tylko podatnika, ale także płatnika, inkasenta, osoby trzecie ponoszące odpowiedzialność podatkową i następców prawnych. Uzupełnieniem tej definicji jest ustawowe określenie rozumienia osoby trzeciej i następcy prawnego. W słowniczku ustawowym zawarta jest także definicja decyzji wymiarowej skonstruowana w ten sposób, że wyliczone są wszystkie decyzje zaliczane do tej grupy. Wprowadzone zmiany na pewno przyczynią się do lepszego rozumienia przepisów projektowanej ordynacji, ale także umożliwią bardziej syntetyczne ujęcie niektórych instytucji w niej uregulowanych.
- Środki komunikacji elektronicznej
W nowej ordynacji podatkowej w sposób kompleksowy uregulowane zostały kwestie dotyczące wykorzystywania środków komunikacji elektronicznej w prawie podatkowym. Podstawowe zasady z tym związane ujęto – co od dawna postulowano – w odrębnym rozdziale ordynacji podatkowej. Reguły tam zawarte porządkują wykorzystywanie narzędzi komunikacji elektronicznej nie tylko w kontaktach z podatnikiem, ale również m.in. w procesie tworzenia dokumentacji podatkowej, przekazywania i uzyskiwania informacji podatkowych, kontroli podatkowej, rejestracji podatników. Zasadą jest, że wszelkiego rodzaju dokumenty mogą być składane i przesyłane drogą elektroniczną, jeśli podatnik o to wnosi lub na to się zgadza. Środki elektroniczne w nowej ordynacji są traktowane jako podstawowy sposób komunikowania się organu z podatnikiem oraz innymi instytucjami. Wprowadzono przy tym obowiązek komunikowania się z organem podatkowym przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej przez przedsiębiorców, z wyjątkiem opodatkowanych wyłącznie kartą podatkową lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Działanie to usprawni kontakt i zmniejszy jego koszty ponoszone przez obie strony. Pozostaje oczywiście możliwość wykorzystywania tradycyjnej, „papierowej” formy przesyłania dokumentów, ale w najbliższej przyszłości forma ta będzie zanikała. Ponadto, zniesiono daleko idące ograniczenia w kontaktach za pomocą środków komunikacji elektronicznej z samorządowymi organami podatkowymi, przez co w istocie zrównano zasady tego sposobu komunikowania się z samorządowymi i państwowymi organami podatkowymi.
2. Wyłączenie pracownika i organu podatkowego
W projekcie nowej ordynacji podatkowej przebudowane zostały kryteria wyłączenia pracownika i organu podatkowego z prowadzenia spraw podatkowych, w sytuacji gdy ich pozycja lub relacje z innymi podmiotami mogą mieć wpływ na ich bezstronność. W obowiązujących przepisach – i to jest ich główny mankament – przewidziane są zróżnicowane przyczyny wyłączenia pracownika lub organu podatkowego oraz kryteria wyłączenia poszczególnych kategorii osób podlegających wyłączeniu. Trudno jest uzasadnić to niepotrzebne zróżnicowanie, stąd też zdecydowano się na przyjęcie jednolitych zasad wyłączenia piastunów organów, ich zastępców, pracowników, funkcjonariuszy, organów, w tym samorządowych organów podatkowych. Wprowadzając nowe rozwiązania, wzorowano się na analogicznych regulacjach zawartych w Kodeksie postępowania administracyjnego, które – w przeciwieństwie do zawartych w obowiązującej ordynacji – nie wywołują niepotrzebnych problemów przy ich stosowaniu w praktyce.
3. Deklaracje podatkowe
W nowej ordynacji w jednym rozdziale uregulowano problematykę składania i korygowania deklaracji podatkowych. Dotychczasowe rozproszenie tych przepisów skutkowało powstawaniem licznych problemów interpretacyjnych. Deklaracje są podstawowym dokumentem zapewniającym organom podatkowym weryfikację działań podatnika i szybkie wychwytywanie nieprawidłowości oraz symptomów ucieczki od podatku. To umożliwia szybkie podjęcie przez organ czynności sprawdzających albo kontroli podatkowej oraz – w razie potrzeby – postępowania podatkowego. I to zostało uwzględnione w nowych przepisach, ale nie tylko. Są tam także przepisy zwiększające uprawnienia podatników w składaniu i korygowaniu deklaracji. Wszystkie deklaracje podatkowe, a w zasadzie dane w nich wykazane, będą objęte zasadą domniemania rzetelności. Podatnik uzyska także prawo do skorygowania deklaracji w ostatniej fazie postępowania podatkowego przed wydaniem decyzji. Będzie mógł to zrobić w terminie przewidzianym do wypowiedzenia się strony postępowania w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skorygowanie deklaracji będzie skutkowało umorzeniem postępowania, jeżeli będzie zgodne z oczekiwaniami organu podatkowego.
4. Decyzje cząstkowe
Są to decyzje, w których określona jest jedynie część zobowiązania podatkowego, wskazana przez podatnika we wniosku o stwierdzenie nadpłaty lub wynikająca z wniosku o przeprowadzenie procedury konsultacyjnej. Zobowiązanie podatkowe w przypadku wydania decyzji cząstkowej wynika po części z tej decyzji (stąd nazwa), a w pozostałym zakresie ze złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej. Możliwość wydania takiej decyzji usprawni przebieg postępowań z wniosku podatnika, gdzie istnieje potrzeba określenia zobowiązania w niewielkim zakresie (np. podatnik wnioskuje o stwierdzenie nadpłaty w wysokości 100 zł w sytuacji, gdy zobowiązanie wynosi 1 mln zł). W takiej sytuacji organ nie musi prowadzić całego postępowania wymiarowego obejmującego całokształt stanu faktycznego mającego wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, tylko ograniczy się do rozstrzygnięcia co do wysokości podatku od przedmiotu wskazanego przez podatnika.
5. Rozszerzenie możliwości płacenia podatku przez podmioty inne niż zobowiązany
Jeszcze do niedawana podatku za podatnika nie mógł zapłacić inny podmiot. Od tego zakazu z powodów praktycznych należy wprowadzić wyjątki, dopuszczające możliwość płacenia za podatnika przez inne osoby w szerszym zakresie niż dotychczas. Zgodnie z proponowanymi regulacjami za podatnika inna osoba będzie mogła zapłacić nie tylko podatek (tak jest teraz), ale także zaległość podatkową, odsetki za zwłokę, koszty postępowania podatkowego oraz koszty upomnienia. Proponuje się także podniesienie limitu płatności podatku za podatnika z 1000 zł do 5000 zł.
6. Przedawnienie zobowiązań podatkowych
Obecny model instytucji przedawnienia został w projekcie zmieniony z dwóch zasadniczych powodów. Pierwszy z nich to problem występowania w obowiązującej ordynacji dwóch różnych terminów przedawnienia w zależności od tego, w jaki sposób powstaje zobowiązanie podatkowe. W przypadku podatków, w których zobowiązanie powstaje przez doręczenie decyzji (np. podatku od nieruchomości, rolnego czy leśnego, gdy podatnikami są osoby fizyczne, podatku od spadków i darowizn), organ podatkowy jest uprawniony do ich wymiaru przez okres 3 lub 5 lat (art. 68 o.p.), a następnie po powstaniu zobowiązania ma 5 lat na pobór podatku (art. 70 o.p.). Natomiast w przypadku podatków powstających z mocy ustawy (np. PIT, CIT, VAT, podatek akcyzowy, podatek od nieruchomości, rolny i leśny, gdy podatnikami są osoby prawne i jednostki organizacyjne bez osobowości prawnej) obowiązuje jednolity termin na wymiar i pobór podatku wynoszący 5 lat (art. 70 o.p.).
Równie kontrowersyjną sprawą okazała się długość terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, o którym mowa w art. 70 obowiązującej ordynacji. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazany termin 5-letni, w następstwie licznych przesłanek zawieszenia jego biegu oraz możliwości jego przerwania, jest wydłużany. Stąd biorą się sytuacje, w których np. zobowiązanie podatkowe może być egzekwowane nawet po kilkunastu latach. Możliwość wielokrotnego stosowania środka egzekucyjnego (przerwa biegu terminu przedawnienia) lub wszczynania postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe (zawieszenie biegu terminu przedawnienia) może skutkować tym, że w skrajnych przypadkach zobowiązanie nigdy się nie przedawni. W tym kontekście nie są prawdziwe twierdzenia, że w aktualnym stanie prawnym termin przedawnienia wynosi 5 lat. W istocie rzeczy termin ten może być wydłużany, bez ograniczeń czasowych. Ten stan rzeczy został zmieniony w projektowanych przepisach.
Nowa konstrukcja prawna instytucji przedawnienia opiera się na założeniu, że zasady przedawnienia zobowiązań podatkowych (zarówno powstających z mocy prawa, jak i po doręczeniu decyzji) powinny być jednolite. W związku z tym proponuje się wprowadzenie terminu przedawnienia wymiaru i terminu przedawnienia poboru podatku. Okres przedawnienia wymiaru wynosi 3 lub 5 lat liczone od dnia upływu terminu płatności lub powstania obowiązku podatkowego. W tym czasie organ podatkowy musiałby doręczyć decyzję ustalającą lub określającą wysokość podatku. Pięcioletni okres przedawnienia wymiaru miałby zastosowanie w odniesieniu do rozliczenia podatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a trzyletni – do podatków pozostałych. Dłuższy okres przedawnienia podatków związanych z prowadzeniem działalności wiąże się z bardziej skomplikowanym charakterem tych rozliczeń. Po upływie okresu przedawnienia wymiaru następowałby 5-letni okres przedawnienia poboru. W tym czasie organy podatkowe mogłyby egzekwować podatki wynikające z deklaracji lub decyzji.
Przerywanie i zawieszanie biegu terminu przedawnienia zostało w projekcie mocno ograniczone. W ramach przedawnienia wymiaru wykluczono możliwość przerwania jego biegu, a jego zawieszenie powinno następować tylko z przyczyn obiektywnych, niezależnych od organu podatkowego. Zawieszenie przedawnienia wymiaru nie może prowadzić do jego wydłużenia o więcej niż 5 lat.
Przesłanki przerwania i zawieszenia biegu terminu poboru także zostały zdecydowanie ograniczone. Termin biegu terminu przedawnienia poboru jest także limitowany okresem 5 lat.
7. Nadpłata podatku
Generalnej przebudowie uległy przepisy regulujące nadpłatę podatku. Przede wszystkim wprowadzono regułę, zgodnie z którą nadpłata jest zaliczana lub zwracana bez wydawania decyzji w każdym przypadku, gdy nie budzi to wątpliwości organu podatkowego. Decyzja rozstrzygająca o nadpłacie pojawia się wówczas, gdy organ nie zgadza się z kwotą nadpłaty wyliczoną przez podatnika. Przyjęcie tej reguły umożliwiło rezygnację z decyzji określających nadpłatę (wydawanych z urzędu) i decyzji stwierdzających nadpłatę (wydawanych na wniosek podatnika). W każdym przypadku „zetknięcia” się organu z niewątpliwie nadpłaconym podatkiem powinien on być zaliczany lub zwracany niezwłocznie, bez prowadzenia postępowań i wydawania decyzji stwierdzających. Zmodyfikowano możliwość wydawania tzw. decyzji cząstkowych, stwierdzających nadpłatę w granicach zakreślonych wnioskiem podatnika. W decyzjach takich organ stwierdza kwotę nadpłaty i określa wysokość zobowiązania od przedmiotu opodatkowania wskazanego we wniosku podatnika o nadpłatę. Wysokość zobowiązania w pozostałej części jest określona – co budziło wątpliwości w obowiązującym stanie prawnym – w deklaracji złożonej przez podatnika. W ten sposób wysokość zobowiązania wynika po części z deklaracji, a po części z decyzji organu podatkowego. Wśród innych zmian należy zwrócić uwagę na sprecyzowanie definicji nadpłaty, uwzględnienie elementu bezpodstawnego wzbogacenia jako przesłanki, której zaistnienie eliminuje możliwość jej zwrotu, ujednolicenie terminów zwrotu i oprocentowania nadpłaty oraz jej zaliczania na poczet zaległości podatkowych. Ta trudna instytucja prawa podatkowego w wyniku wprowadzenia tych zmian będzie bardziej czytelna dla podatników i organów podatkowych.
8. Solidarność w prawie podatkowym
Obecnie obowiązujące w art. 91 o.p. odesłanie do przepisów Kodeksu cywilnego w zakresie odpowiedzialności solidarnej nie rozwiązuje szeregu problemów z tym związanych na gruncie prawa podatkowego. Widać to bardzo wyraźnie w przypadku preferencji podatkowych (ulg, zwolnień, wyłączeń) w odniesieniu do podmiotów, na których ciąży solidarna odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe. Kwestie te zostały kompleksowo uregulowane w projektowanych przepisach.
W przypadku wyłączenia z opodatkowania, zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku, przedawnienia wymiaru lub poboru podatku oraz zaniechania poboru podatku względem jednego z odpowiedzialnych solidarnie świadczenie podatkowe ulega pomniejszeniu w zakresie przypadającym na tego zobowiązanego i ciąży wyłącznie na pozostałych zobowiązanych.
Podobnie przy zastosowaniu ulgi w spłacie polegającej na umorzeniu wobec jednego z zobowiązanych solidarnie, zobowiązanie podatkowe wygasa w zakresie nie wyższym niż przypadający na tego zobowiązanego, a świadczenie podatkowe ulega pomniejszeniu o umorzoną kwotę.
Odroczenie terminu przewidzianego w przepisach prawa podatkowego, odroczenie terminu płatności, rozłożenie na raty oraz zawieszenie i przerwanie biegu terminu przedawnienia prawa do wymiaru i poboru podatku wobec jednego z zobowiązanych solidarnie nie wywiera skutku względem pozostałych.
Można oczywiście wywodzić, że reguły te w istocie łamią istotę cywilistycznej odpowiedzialności solidarnej (niepodzielnej), ale praktyka pokazuje, że w prawie podatkowym muszą one być dostosowane do specyfiki odpowiedzialności podatkowej.
9. Uporządkowanie kar porządkowych
W nowej ordynacji doprecyzowano i na nowo uregulowano zasady nakładania kar porządkowych. Przede wszystkim wprowadzono kryteria miarkowania tych kar, których wcześniej nie było. Sprecyzowano, za co może być nałożona kara, bo wbrew pozorom w praktyce budziło to wiele wątpliwości, zwłaszcza w zakresie odmowy udziału w „innej czynności”. Skróceniu uległy terminy do wymiaru i poboru kar porządkowych.
10. Interpretacje przepisów prawa podatkowego
Możliwość wystąpienia przez zainteresowanego o interpretację prawa podatkowego została w nowej ordynacji utrzymana, ale zmodyfikowana. Zasadniczym problemem dotyczącym interpretacji jest to, że za dużo jest interpretacji indywidualnych, a za mało ogólnych, co w efekcie prowadzi do zablokowania sądów, a zwłaszcza Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zmiany w zasadach wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego w nowej ordynacji podatkowej idą w kierunku zwiększenia liczby oraz wzmocnienia roli interpretacji ogólnych. Minister właściwy do spraw finansów publicznych jest zobowiązany do wydania bez zbędnej zwłoki interpretacji ogólnej w przypadku wpłynięcia znaczącej liczby wniosków o interpretacje indywidualne, dotyczących takich samych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, złożonych w takim samym stanie prawnym. Wydanie takiej interpretacji ogranicza znacznie liczbę interpretacji indywidualnych, co jest celem tych zmian.
Wydawanie interpretacji ogólnych przez ministra musi być skoordynowane z orzecznictwem sądowym dotyczącym zbliżonych problemów prawnych. W związku z tym, w nowych przepisach upoważniono ministra właściwego do spraw finansów publicznych do kierowania pytań prawnych do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Będzie mógł to zrobić wówczas, gdy w toku wydawania interpretacji ogólnej wystąpią poważne wątpliwości na tle rozbieżnego orzecznictwa sądów administracyjnych.
W nowych przepisach scentralizowano proces wydawania interpretacji indywidualnych. W chwili obecnej interpretacje indywidualne wydaje nie tylko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektor KIS), ale i ok. 2,5 tysiąca gminnych organów podatkowych. Nie może być tak, że podatnik, chcąc uzyskać interpretacje dotyczącą opodatkowania np. rurociągu, powinien wystąpić z wnioskiem do 300 gminnych organów podatkowych, przez obszar których ten rurociąg przebiega. Chcąc to wyeliminować, w nowych przepisach wprowadzono jednolite zasady wydawania i publikowania interpretacji przepisów prawa podatkowego niezależnie od tego, czy dany podatek stanowi dochód budżetu państwa czy jednostek samorządu terytorialnego. Gminne organy podatkowe będą miały zapewniony wpływ na tryb i treść wydawanych przez Dyrektora KIS interpretacji dotyczących podatków samorządowych.
Więcej na temat projektu i prac Komisji pod linkiem.
Jeżeli ten problem Państwa dotyczy, zachęcamy do kontaktu z Kancelarią. Przesyłając wypełniony formularz akceptują Państwo naszą Politykę Prywatności.