Firma poniosła na rzecz byłego pracownika rzeczywiste wydatki, związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, a będące wynikiem wypadku przy pracy, które to zdarzenie związane jest z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. Wypłata zadośćuczynienia pracownikowi, gdy po stronie Podatnika mamy do czynienia z odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka – albowiem wina pracownika nie uchyliła odpowiedzialności – pozostaje w związku osiągnięciem przychodu. Dlatego nie ma podstaw prawnych eliminowanie tego rodzaju wydatków z kosztów uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT orzekł Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z 18 marca 2025r.
Czego dotyczył spór
Sprawę zapoczątkował wniosek o wydanie interpretacji Spółce, w której zakładzie produkcyjnym doszło do wypadku przy pracy, podczas którego doszło do uszkodzeń ciała jednego z pracowników Spółki.
Zgodnie z protokołem powypadkowym przyczynami wypadku były zarówno nieprawidłowości funkcjonowania urządzeń w zakładzie jak i nieprzestrzeganie zasad ostrożności i rażące niedbalstwo poszkodowanego, polegające na niezachowaniu ostrożności poprzez przechodzenie pod uniesionymi widłami wózka widłowego, ustawianiu się pod podnoszonym urządzeniem oraz lekkomyślne wbiegnięcie w strefę zagrożenia i uwieszenie się ramy wózka. Ponadto stwierdzono niewłaściwą organizację pracy przez brak odpowiedniego nadzoru nad pracownikami oraz kontroli nad osobami wykonującymi określoną pracę i sposób jej wykonywania. Spółka zawarła z poszkodowanym ugodę, na podstawie której poszkodowany otrzymał zadośćuczynienie za doznaną krzywdę, związaną z przedmiotowym wypadkiem przy pracy, a kwota ta nie wyczerpała dalszych roszczeń.
Spółka miała wątpliwości, czy kwota zadośćuczynienia wypłacona poszkodowanemu byłemu pracownikowi, będąca wynikiem ugody zawartej przed sądem stanowić będzie dla niej koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Zdaniem Spółki wypłata zadośćuczynienia byłemu pracownikowi, będąca wynikiem zawartej ugody sądowej, spełnia przesłanki zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Jak wskazują sądy administracyjne w swoich orzeczeniach, aby dany wydatek mógł być zaliczony jako koszty uzyskania przychodu muszą zostać spełnione łącznie następujące kryteria: 1) wydatek został definitywnie poniesiony przez podatnika; 2) wydatek pozostaje w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika; 3) wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; 4) wydatek został właściwie udokumentowany; 5) wydatek nie został wymieniony jako wydatek wyłączony z kosztów uzyskania przychodu, na podstawie art. 16 ustawy o CIT.
Rozstrzygnięcia
Z takim podejściem nie zgodził się Organ – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny, po omówieniu pojęcia kosztów uzyskania przychodów wskazał, że katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Organ podkreślił, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o CIT, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.
Dyrektor KIS wyjaśnił warunki, które muszą być spełnione, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, a następnie wskazał, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę: 1) przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu), oraz 2) potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu. Zdaniem Dyrektora KIS, poniesienie wskazanych we wniosku wydatków jest następstwem niezgodnego z prawem działania, czy też raczej zaniechania Wnioskodawcy, jako pracodawcy. Wskazano w nim bowiem, że zgodnie z protokołem powypadkowym przyczyną wypadku była m.in. niewłaściwa organizacja pracy przez brak odpowiedniego nadzoru nad pracownikami, oraz kontroli nad osobami wykonującymi określoną pracę i sposób jej wykonywania. Poniesienie tych wydatków nie ma zatem na celu uzyskania przychodów, lecz zaspokojenie zobowiązań wynikających z zawartej ugody sądowej. Nie ma też na celu zachowania czy też zabezpieczenia źródła przychodów. Organ stwierdził, że kwota zadośćuczynienia wypłacona byłemu pracownikowi na podstawie zawartej ugody sądowej nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów i tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.
Stanowisko Sądów
Jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Białymstoku oraz NSA stanęły po stronie podatnika.
Sądy wskazały, że ocena spełnienia przesłanek zawartych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wymaga odwołania się do regulacji dotyczących wypadków przy pracy, gdyż właśnie to zdarzenie było bezpośrednią przyczyną przyznania zadośćuczynienia na rzecz byłego pracownika. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach społecznych z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, za wypadek przy pracy uważa się nagłe zdarzenie wywołane przyczyną zewnętrzną powodujące uraz lub śmierć, które nastąpiło w związku z pracą:
1) podczas lub w związku z wykonywaniem przez pracownika zwykłych czynności lub poleceń przełożonych;
2) podczas lub w związku z wykonywaniem przez pracownika czynności na rzecz pracodawcy, nawet bez polecenia;
3) w czasie pozostawania pracownika w dyspozycji pracodawcy w drodze między siedzibą pracodawcy a miejscem wykonywania obowiązku wynikającego ze stosunku pracy.
Sąd zgodził się z poglądem zaprezentowanym w przez WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 listopada 2012 r., I SA/Gl 412/12, w którym sąd uznał, że w definicji „wypadku przy pracy” brak jest uregulowania dotyczącego zawinionego działania pracodawcy, a odpowiedzialność z tego tytułu wiąże się z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. Nie może budzić wątpliwości, że wypadki przy pracy pozostają w związku z prowadzoną przez przedsiębiorcę (podatnika) działalnością gospodarczą. Sąd gliwicki przypomniał również, że w przypadku poniesienia uszczerbku na zdrowiu pracownicy mogą domagać się przyznania od pracodawcy świadczeń uzupełniających oraz kwoty pieniężnej jako zadośćuczynienia z tytułu doznanej krzywdy.
Zasądzenie spornych należności na podstawie art. 444 i art. 445 k.c. nie wyłącza w sposób automatyczny charakteru tych należności jako związanych z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej (por. WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 18 listopada 2010 r., I SA/Ol 696/10 oraz WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 lipca 2010 r., I SA/Wr 539/10), argumentował Sąd. To samo tyczy się świadczeń przyznanych na mocy ugody sądowej. Sąd podkreślił, że w sprawie gliwickiej odpowiedzialność za wypadki częściowo spoczywała na spółce, m.in. poprzez nie skierowanie pracownika na badania (zawał serca) oraz nie zabezpieczenie w sposób właściwy platformy budowlanej, a więc w zakresie rozdziału odpowiedzialności pomiędzy pracodawcę, a poszkodowanego widoczne jest daleko idące podobieństwo ze sprawą. NSA, aprobując cyt. wyrok wskazał, że pamiętać trzeba o odrębności sytuacji, w której wydatki ponoszone są w związku z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej, a czym innym są wydatki spowodowane zawinieniem podatnika (wyrok NSA z dnia 27 marca 2015 r., II FSK 582/13). Rozróżnienie to ma kluczowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie. O ile bowiem niezależnie od tego, która z przyczyn wypadku przy pracy zaistniała, obowiązkiem pracodawcy jest naprawienie szkody, o tyle wydatek związany z jej naprawieniem ma w prawie podatkowym odmienny charakter w zależności od podstawy odpowiedzialności za wypadek przy pracy – zaznacza Sąd.
Powołano również orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 10 października 2019 r., I PK 137/18, które stwierdza, że z odpowiedzialności za stan bhp i ryzyka wypadkowe nie zwalnia pracodawcy niedopełnienie lub pogwałcenie obowiązków z zakresu bhp przez jego podwładnych, którzy uchybili sprawowaniu właściwego nadzoru nad wykonywaniem pracy przez poszkodowanego pracownika. Ustalenie, że wina obarcza przede wszystkim poszkodowanego i jego współpracowników, nie uchyla odpowiedzialności prowadzącego działalność gospodarczą na własny rachunek za pomocą sił przyrody za szkody wynikłe z ruchu przedsiębiorstwa (art. 435 § 1 k.c. w związku z art. 300 k.p.), zwłaszcza gdy równocześnie wystąpią okoliczności polegające na uchybieniach podstawowego obowiązku pracodawcy zagwarantowania zatrudnionym pracownikom (podwładnym) warunków bezpiecznej pracy. W niniejszej sprawie poszkodowany pracownik niewątpliwie co najmniej znacząco przyczynił się do wypadku. Z protokołu powypadkowego wprost wynika, że został on spowodowany m. in. wskutek „nieprzestrzegania zasad ostrożności i rażącego niedbalstwa, polegającego na niezachowaniu ostrożności poprzez przechodzenie pod uniesionymi widłami wózka widłowego, ustawianiu się pod podnoszonym urządzeniem oraz lekkomyślne wbiegnięcie w strefę zagrożenia i uwieszenie się ramy wózka.”
Zarówno Sąd I instancji jak i NSA uznały zatem, że zadośćuczynienie za doznaną krzywdę było przyznane na podstawie art. 445 § 1 k.c. (wprawdzie nie w wyroku, lecz w ugodzie sądowej, jednakże nie zmienia to materialnoprawnej podstawy świadczenia) nie pozbawia zdarzenia – na podstawie którego przyznano świadczenie – charakteru wypadku przy pracy. Mało tego, to właśnie uznanie zdarzenia za wypadek przy pracy stanowiło podstawę umówienia się przez strony w ugodzie na kwotę zadośćuczynienia. Fakt, że ww. świadczenie miało swoje źródło w zdarzeniu jakim jest wypadek w pracy, nie może pozostać obojętny przy ocenie skutków podatkowych wypłaty przedmiotowej kwoty. Z perspektywy Spółki istotny – w kontekście spornego wydatku – jest motyw związany z umacnianiem relacji (więzi) z obecnymi pracownikami, pracującymi w warunkach ciągłego zagrożenia dla zdrowia i życia. Przez fakt, iż Spółka wywiązuje się z ciążących na niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w Spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń. Tym samym, dokonując powyższych wypłat, spółka ogranicza ryzyko odejść pracowników do innych – bezpieczniejszych – zakładów (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 lipca 2010 r., I SA/Wr 539/10).
Po stronie Podatnika mamy do czynienia z odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka, albowiem wina pracownika nie uchyliła odpowiedzialności Skarżącej z art. 435 § 1 k.c. w zw. z art. 300 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. 2020 poz. 1320, dalej jako: k.p.). innymi słowy nie sposób stwierdzić, że zaniechania po stronie Spółki w zakresie wskazanym w protokole powypadkowym spowodowały, iż uchylona została tym samym spoczywająca na niej odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.
Zarówno WSA jak i NSA uznały zatem, że strona skarżąca poniosła na rzecz byłego pracownika rzeczywiste wydatki, związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, a będące wynikiem wypadku przy pracy, które to zdarzenie związane jest z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. W tym kontekście nie bez znaczenia jest również podnoszona przez Skarżącą okoliczność, iż z wypadkami przy pracy wiąże się nierozerwalnie profil działalność skarżącego i jego poprzednika prawnego. Wypłata zadośćuczynienia nie stanowi rzecz jasna kosztów związanych bezpośrednio z osiąganiem przychodu. Do nich bowiem należy zaliczyć w szczególności wydatki na wynagrodzenia pracowników, lecz niewątpliwie pozostają w związku osiągnięciem przychodu. Dlatego nie ma podstaw prawnych eliminowanie tego rodzaju wydatków z kosztów uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
Wyrok NSA z 18.03.2025 II FSK 806/22
© Grafika jest własnością Kancelarii
Jeżeli ten problem Państwa dotyczy, zachęcamy do kontaktu z Kancelarią. Przesyłając wypełniony formularz akceptują Państwo naszą Politykę Prywatności.